Wyceny w skorygowanej cenie nabycia
Międzynarodowy Standard Rachunkowości 39 (MSR 39) (tekst jednolity)
Międzynarodowy Standard Sprawozdawczości Finansowej 9 (MSSF 9) (tekst jednolity)
Skorygowana cena nabycia to cena nabycia, w której składnik aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych został po raz pierwszy wprowadzony do ksiąg rachunkowych (wartość początkowa), pomniejszona o spłaty wartości nominalnej (kapitału podstawowego), odpowiednio skorygowana o skumulowaną kwotę zdyskontowanej różnicy między wartością początkową składnika i jego wartością w terminie wymagalności, wyliczona za pomocą efektywnej stopy procentowej, a także o odpisy aktualizujące wartość.
Uregulowania prawne dotyczące wyceny w skorygowanej cenie nabycia
Skorygowaną cenę nabycia w polskim stanie prawnym reguluje rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych. Nie musi być ono stosowane przez jednostki, których sprawozdania finansowe nie podlegają ogłoszeniu i obowiązkowi badania przez biegłego rewidenta. Taki zapis sprawia, że część jednostek nie stosuje wyceny w skorygowanej cenie nabycia. Nie dla wszystkich z nich jest oczywiste, że także obligacji i pożyczek dotyczą przepisy o instrumentach finansowych.
Jakie instrumenty finansowe powinny zostać wycenione w skorygowanej cenie nabycia
Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych stanowi, że niektóre z instrumentów finansowych powinny być wycenianie w skorygowanej cenie nabycia. Są to:
– aktywa finansowe, które zostaną utrzymane do terminu wymagalności (np. obligacje),
– zobowiązania finansowe, z wyjątkiem instrumentów pochodnych o charakterze zobowiązań, pozycji zabezpieczonych oraz zobowiązań finansowych przeznaczonych do obrotu, np. kredyty,
– należności własne i udzielone przez jednostkę pożyczki, które nie są przeznaczone do sprzedaży,
– składniki aktywów finansowych o określonym terminie wymagalności, dla których niemożliwe jest ustalenie w sposób wiarygodny wartości godziwej.
Definicje dotyczące ujmowania i wyceny w skorygowanej cenie nabycia
Poniżej przedstawiamy najważniejsze pojęcia dotyczące wyceny w skorygowanej cenie nabycia.
Zamortyzowany koszt składnika aktywów finansowych/zobowiązania finansowego – kwota, w której składnik aktywów finansowych/zobowiązanie finansowe) wycenia się w momencie początkowego ujęcia, pomniejszona o spłaty kapitału oraz pomniejszona/powiększona o ustaloną z zastosowaniem efektywnej stopy procentowej skumulowaną amortyzację wszelkich różnic pomiędzy wartością początkową a wartością w terminie wymagalności, a także pomniejszona o wszelkie odpisy z tytułu utraty wartości lub nieściągalności.
Efektywna stopa procentowa – jest to stopa, która dyskontuje oszacowane przyszłe wpływy pieniężne lub płatności dokonywane w oczekiwanym okresie do wygaśnięcia instrumentu finansowego, a w określonych przypadkach w czasie krótszym – do bilansowej wartości netto składnika aktywów lub zobowiązania finansowego. Wyliczenie obejmuje wszystkie płacone i otrzymywane przez strony umowy prowizje oraz punkty stanowiące nieodłączną część efektywnej stopy procentowej, koszty transakcji oraz wszystkie inne dyskonta i premie.
Metoda efektywnej stopy procentowej – jest to metoda obliczania skorygowanej ceny nabycia składników aktywów finansowych/zobowiązań finansowych, a także przypisania przychodów lub kosztów odsetkowych do odpowiednich okresów.
Wartość godziwa – oznacza kwotę, za którą dany składnik aktywów mógłby zostać wymieniony, a zobowiązanie wykonane pomiędzy dobrze poinformowanymi zainteresowanymi stronami w bezpośrednio zawartej transakcji.
Koszty transakcji – to koszty krańcowe, jakie można bezpośrednio przyporządkować czynności nabycia, emisji lub wyzbycia się składnika aktywów finansowych lub zobowiązania finansowego. Nie zostałby on poniesiony w sytuacji, gdy podmiot nie dokonał nabycia, emisji lub nie wyzbyła się instrumentu finansowego.
Standaryzowana transakcja kupna/sprzedaży – oznacza kupno/sprzedaż składnika aktywów finansowych zgodnie z zawartą umową, której warunki wymagają dostarczenia składnika aktywów w czasie, który wynika zwykle z obowiązujących regulacji bądź konwencji przyjętych na danym rynku.
Jakie jednostki są zwolnione są z obowiązku wyceny w skorygowanej cenie nabycia
W przypadku wielu jednostek pojawia się pytanie, czy wszystkie spółki mają obowiązek przeprowadzenia wyceny kredytu, pożyczki lub obligacji w skorygowanej cenie nabycia. Odpowiedź jest przecząca. Występują bowiem sytuacje, kiedy dana jednostka może odstąpić od przestrzegania przepisów rozporządzenia, w przypadku, gdy za poprzedni rok obrotowy nie przekroczyła przynajmniej dwóch z trzech poniższych wielkości:
– suma aktywów na koniec roku bilansowego nie przekroczyła 17 000 000 zł,
– przychody netto ze sprzedaży towarów oraz produktów za rok bilansowy nie przekroczyły 34 000 000 zł,
– średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty nie przekracza 50 osób.
W powyższej sytuacji, jeśli nie będzie to wywierało ujemnego wpływu na realizację zasady rzetelnego i jasnego przedstawienia sytuacji majątkowej, a także wyniku finansowego przedsiębiorstwa, wycena udzielanych pożyczek wykonywana jest zgodnie z przepisami o rachunkowości.
Należy jednak zwrócić uwagę, iż ze zwolnienia nie może skorzystać jednostka mikro, która zgodnie z art. 28a „(…) nie wycenia aktywów i pasywów według wartości godziwej i skorygowanej ceny nabycia” oraz jednostki o których mowa w art. 3 ust. 1e pkt 1-6 ustawy o rachunkowości. Należą do nich m.in:
– jednostki organizacyjne, które działają na podstawie Prawa bankowego, przepisów o obrocie papierami wartościowymi, przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych lub przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, bez względu na wielkość przychodów,
– jednostki, które zamierzają ubiegać się lub ubiegają o zezwolenie na wykonywanie działalności na podstawie Prawa bankowego, przepisów o obrocie papierami wartościowymi, przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo – kredytowych lub przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych lub ubiegające się o wpis do rejestru zarządzających ASI na podstawie przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi,
– alternatywne spółki inwestycyjne w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, w tym uprawnione do posługiwania się nazwą „EuVECA” albo „EuSEF”,
– emitenci papierów wartościowych dopuszczonych, emitenci zamierzający ubiegać się lub ubiegający się o ich dopuszczenie do obrotu na jednym z rynków regulowanych Europejskiego Obszaru Gospodarczego,
– krajowe instytucje płatnicze.